「有形固定資産」は2つの要件で認識される

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　今回は第1回のテーマである収益と同様に、多くの企業にとって影響のあるIAS16号「有形固定資産」について日本基準との比較も含めて解説する。さらに、関連する基準であるIAS23号「借入費用」についても触れる。なお、本文中の意見にわたる部分は筆者の私見である。

有形固定資産の認識

　IAS16号は、有形固定資産が次の2要件を満たす場合に資産として認識し、財政状態計算書に計上することを要求している。

(a) 当該資産に関連する将来の経済的便益が企業に流入する可能性が高いこと
(b) 取得原価が信頼性を持って測定できること

　しかし、どのような項目が有形固定資産となるかについては規定していないため認識基準の適用においては企業の状況に応じた判断が必要となる。例えば、日本の実務では取得価額が10万円未満の資産については一律に費用処理している企業が多いが、IFRS（国際財務報告基準、国際会計基準）が適用された場合には、取得資産の特性も考慮して資産計上のためのルールを策定する必要がある。一例としては、工具や金型のように個々には重要ではない項目を集計し、総額について認識することが適切な場合がある。

認識時の測定

　上述の要件を満たす有形固定資産は認識時に取得原価で測定しなければならない。ここで取得原価は、（1）値引き及び割戻控除後の購入価格（関税及び還付されない取得税を含む）（2）設置費用及び経営者が意図した方法で稼動できるようにするために必要な直接付随費用（3）解体、撤去及び原状回復費用の当初見積額で構成される。

　日本基準でも（1）（2）については通常、有形固定資産の取得原価に含めている。（3）についても2010年4月1日以後開始する事業年度からは、資産除去債務として認識するとともに同額を固定資産の帳簿価額に加えることとなる。従って、認識時の測定においてIFRSと日本基準との間に大きな差異は生じていない。

　また、有形固定資産の取得後に発生する費用も、上記の認識基準を満たす場合には取得原価に含めることになる。ただし、日々の保守費用を含めて認識することはない。

借入費用の資産計上

　借入費用とは、資金の借入によって発生する利息及びその他の費用である。適格資産の取得・建設・製造に直接関連する借入費用は、当該資産の取得原価に含めなければならない。ここで適格資産とは、意図した使用または販売が可能となるまでに相当の期間を必要とする資産のことである。

　日本基準では建設に要する借入資本の利子で稼働前の期間に属するものは取得原価に算入することができる。IFRSでは取得方法が建設に限定されないこと、要件を満たす場合には資産計上が強制されることに注意が必要である。

認識後の会計処理

　有形固定資産の認識後の測定方法として、企業は原価モデルあるいは再評価モデルのいずれかを会計方針として選択しなければならない。どちらを選択するかは企業の任意であるが、選択した会計方針は継続して適用する必要がある。

　原価モデルとは、取得原価から減価償却累計額及び減損損失累計額を控除した金額で有形固定資産を評価する方法であり、日本基準と同様の方法である。

　一方、再評価モデルとは、再評価日の公正価値からその後の減価償却累計額及び減損損失累計額を控除した金額で有形固定資産を評価する方法である。この再評価は帳簿価額が公正価値と著しく相違しないように定期的に実施しなければならない。すなわち、公正価値の変動が激しい有形固定資産は毎年再評価することが求められるが、公正価値の変動がわずかな有形固定資産については3年または5年ごとの再評価でもよいとされている。

　再評価モデルを選択した場合には、有形固定資産について定期的に公正価値を算定する必要があるため、時間的にもコスト的にも企業の負担が増加することが予想される。

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